文山州股利分红企业所得税

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2。合伙企业对外投资收益适用穿透原则时，对于法人合伙人而言，是否可以视为在国内的直接投资收益而享受免税的优惠，也因税法没有明确规定而存在争议。根据我国《企业所得税法》第二十六条第（二）项规定，符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益为免税收入。我国《企业所得税法实施条例》第八十三条规定，所谓符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益。但不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。而合伙企业对外投资分回的利息或者股息、红利适用穿透原则时，对于法人合伙人是否可以视为在国内的直接投资收益而享受免税的优惠，关键在于理解居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益享受免税优惠的立法原理以及如何界定“直接投资”。
对于居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益之所以能够享受免税优惠，其立法目的主要有两点，一是避免重复征税，分回的股息、红利所得属于已缴纳企业所得税的税后收益。二是鼓励居民企业在国内进行投资。引导企业在取得利润时不要仅仅用于消费，而是可以考虑进行投资，发展国民经济，引导居民企业在国内投资，解决有的国内企业资金困难的问题，从而有利于促进发展国民经济。而如何界定“直接投资”，这是对居民企业在国内投资取得收益享受免税优惠范围的界定。即直接投资可以享受免税优惠，而间接投资则不可以享受税收优惠。这是在鼓励投资与财政收入的需要之间采取的一种平衡。即国家虽然鼓励投资，但因财政收入的需要，必须界定一定的范围。即只有直接投资可以享受免税优惠。A企业在国内投资居民企业B企业收益可以享受免税优惠。如果A企业在国内投资居民企业B，B企业再在国内投资居民C企业，B企业从C企业取得的投资收益再分回给A企业时，A企业则不能享受免税优惠。而且对于个人投资居民企业取得收益则没有规定是否可以享受免税优惠。我们的解释企业所得税法只能对企业所得税进行规范，而无权对个人所得税进行规定。但个人所得税法的制度设计没有顾及这一问题。个人从企业分回的股息、红利所得再征收个人所得税而造成重复征税的问题，我们并没有制度设计解决这一问题。
因此，如果合伙企业对外投资分回的利息或者股息、红利归结为合伙企业的收入进行核算，再将利润分回给法人合伙人，无疑不能享受免税优惠。但是，当合伙企业对外投资收益直接穿透合伙企业分回给合伙人时，按照收入（股息、红利）与成本（投资成本）配比原则，相对应的，合伙企业的投资也可以直接穿透合伙企业视为合伙人直接对外投资。而且，合伙企业本身不是我国企业所得税法中规定的居民企业，合伙人通过合伙企业投资不能视为一种间接投资。因此，作为法人合伙人直接对外投资分回的利息或者股息、红利则符合我国《企业所得税法》第二十六条第（二）项的规定，应当享受免税优惠。这也完全符合我国企业所得税法关于此项税收优惠的立法目的，也符合“直接投资”范围。而有的地方政府也对此作出了自己的理解，规定可以享受免税优惠。③同时，我们还认为，当法律规定不明晰，而又没有作出明确禁止性规定时，根据法律适用的一般规则，对于公民而言，法不禁止即自由。那么，对于纳税人而言，当法律规定不明晰，而又没有作出明确禁止性规定时，应当允许纳税人进行这样的税务处理。
3。合伙企业投资收益直接穿透到自然人合伙人征税时，扣缴义务人是谁，也因税法规定不明而存在争议。根据我国《个人所得税法》第八条规定，个人所得税，以所得人为纳税义务人，以支付所得的单位或者个人为扣缴义务人。根据这一规定，以合伙企业名义对外投资，如果投资收益归集到合伙企业，经合伙企业核算后再分给自然人合伙人时，支付所得的单位就是合伙企业，此时，合伙企业为当然的法定扣缴义务人。但当合伙企业投资收益穿透合伙企业而直接分配到自然人合伙人征税时，就相当于绕过的合伙企业，支付所得的单位就是被投资方。但实际操作时，在正常情况下，被投资方在对合伙企业分配投资收益时，是分配给合伙企业的，因合伙企业是投资人。此时，谁为法定扣缴义务人，当税法没有明确规定时就必然引发争议。而有税务机关却规定被投资企业为扣缴义务人。④对此，我们认为，将合伙企业规定为扣缴义务人更为合理。第一，依据投资收益分配的原理，被投资方在对合伙企业分配投资收益时是分配给合伙企业；第二，从操作便利的角度，因合伙企业能够完全掌握自然人合伙人的人数、合伙人的姓名、身份证照类型及号码、职务、户籍所在地等基础信息以及合伙人的分红比例，由合伙企业将投资收益直接分配给自然人合伙人也容易操作。但关键的是要有较高级次的法律文件对此做出明确的规定。
——③北京市金融服务工作领导小组办公室等部门2009年1月19日发布的《关于促进股权投资基金业发展的意见》（京金融办［2009］5号）第五条规定：合伙制股权基金从被投资企业获得的股息、红利等投资性收益，属于已缴纳企业所得税的税后收益，该收益可按照合伙协议约定直接分配给法人合伙人，其企业所得税按有关政策执行。我们理解，该文件就是明确规定了法人合伙人从被投资企业获得的股息、红利等投资性收益可以享受免税优惠。
——④浙江省地方税务局税政管理二处发布的《关于明确个人独资企业和合伙企业投资取得所得个人所得税纳税地点等问题的通知》（二便函〔2012〕16号）就规定，对个人独资企业和合伙企业（以下简称“投资企业”）因直接投资于我省各类企业（以下简称“被投资企业”）取得的利息、股息、红利所得，被投资企业应按“利息、股息、红利所得”应税项目计算扣缴个人所得税，所扣税款应在规定期限内向被投资企业主管地税机关申报缴纳。
（二）转让股权收益的所得税处理及争议转让股权收益的所得税处理涉及的争议问题主要是合伙企业转让股权所得是作为转让财产所得还是作为合伙企业经营所得。如果作为转让财产所得，其所得是否也可以直接穿透合伙企业连同相应成本、税费、亏损分给合伙人。对此问题，目前主要政策依据是《财政部 国家税务总局关于印发＜关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定＞的通知》（财税〔2000〕91号）、《财政部 国家税务总局关于合伙企业合伙人所得税问题的通知》（财税〔2008〕159号）、《国家税务总局关于切实加强高收入者个人所得税征管的通知》（国税发〔2011〕50号）。其主要相关规定包括：合伙企业生产经营所得和其他所得采取“先分后税”的原则；合伙企业转让财产所得（包括股权（票）转让所得）归属于生产经营所得；作为投资者个人的生产经营所得，比照个人所得税法的“个体工商户的生产经营所得”应税项目，适用5％～35％的五级超额累进税率，计算征收个人所得税。因上述规定的不合理性以及具体适用的不统一性，导致引发较大争议。一些地方政策规定，合伙制股权基金中个人合伙人取得的收益，对不执行合伙事务的个人合伙人，按“财产转让所得”以20％税率征收个人所得税，对执行合伙事务的个人合伙人，则比照“个体工商户的生产经营所得”，以5％至35％的累进税率征收个人所得税。⑤也有部分地方对股权投资类合伙企业自然人合伙人统一按20％的税率征收个人所得税。⑥而对基金类合伙企业而言，个人合伙人从合伙企业取得的收益，主要就是转让股权所得。因此，上述地方政府对股权投资类合伙企业转让股权收益，实质上是变相允许合伙企业转让股权所得按照“财产转让所得”进行税务处理。而有的税务机关又严格执行财政部和税务总局的文件，导致全国执法口径的差异。最近，上层税务机关拟对某些执行合伙企业所得税政策有偏差的地区进行“纠偏”，引起很大反响。
——⑤《上海市金融办、上海工商局、国税局、地税局关于本市股权投资企业工商登记等事项的通知》（沪金融办通［2008］3号）规定：执行有限合伙企业合伙事务的自然人普通合伙人，按照《中华人民共和国个人所得税法》及其实施条例的规定，按个体工商户的生产经营所得应税项目，适用5％－35％的五级超额累进税率，计算征收个人所得税。不执行有限合伙企业合伙事务的自然人有限合伙人，其从有限合伙企业取得的股权投资收益，按照《中华人民共和国个人所得税法》及其实施条例的规定，按利息、股息、红利所得应税项目，依20％税率计算缴纳个人所得税。
——⑥北京市《关于促进股权投资基金业发展的意见》（京金融办〔2009〕5号）规定：合伙制股权基金中个人合伙人取得的收益，按照利息、股息、红利所得或者财产转让所得项目征收个人所得税，税率为20％。
我们认为，之所以有的地方政府不执行财政部、税务总局的文件，除了有其产业发展的考量之外，还有就是财政部、税务总局的文件本身存在不合理之处。主要体现为与《个人所得税法》的相关规定不协调。该法第三条第五项规定，特许权使用费所得，利息、股息、红利所得，财产租赁所得，财产转让所得，偶然所得和其他所得，适用比例税率，税率为百分之二十。而对于以投资为主业甚至是唯一业务合伙企业转让股权所得，自然人合伙人分得的收益却比照“个体工商户的生产经营所得”，以5％至35％的累进税率征收个人所得税，二者的规定明显不协调。进而对自然人合伙人而言极为不公平。
在我国合伙企业所得税制度中，应当进一步强调合伙企业（特别是有限合伙性质私募基金）所得税核算主体地位，将合伙企业认定为所得税的核算义务人。明确规定合伙企业应当就其全部收入（包括生产经营所得、资本投资所得、股权转让所得）在依据税法扣除成本、费用、损失后，计算其应纳税所得额，然后按照合伙利润分配规则，分配到每一个合伙人，由合伙人合并所得并申报完税。如果是股权投资型合伙企业，合伙人是自然人的，按照“股息红利所得”缴纳个人所得税，税率20％；合伙人是法人和其他组织的，按照企业所得税法规定缴纳企业所得税；合伙人是其他合伙企业的，按照上述合伙企业计税方式计算应纳税所得额，并穿透分配后征收所得税。
将股权投资型合伙企业全部收益、所得及成本、费用以合伙企业为核算义务人进行归集并计算应纳税所得额后，按照《财政部 国家税务总局关于合伙企业合伙人所得税问题的通知》（财税〔2008〕159号）规定的原则，在合伙企业全部合伙人中“先分后税”。其法人合伙人和其他组织合伙人分回所得，缴纳企业所得税。其自然人合伙人分配所得，视同自然人从合伙企业取得的“利息、股息、红利”所得，统一按照“利息、股息、红利所得”缴纳个人所得税，不再区分生产经营所得税和对外投资分回的利息或者股息、红利，也不再对合伙企业的投资收益予以单独穿透纳税。
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